Вообще надо сказать, что расходование материалов по нормам всегда вызывало множество вопросов. Например, вплоть до 2013 года Минфин упорно стоял на позиции, что ГСМ - это совершенно специфичный вид материально-производственных запасов, а потому совершенно необходимо не просто их списание в фактическом объеме израсходованных ресурсов, но нормирование исходя из разработанных нормативов. Организации, естественно, выступали против такой позиции, которая им совершенно справедливо казалась надуманной - ведь больше ни по одному иду материально-производственных запасов норм разработано не было. Так чем же тогда так провинилось топливо, что именно его необходимо было нормировать? Тем не менее, чиновники многократно указывали, что несмотря на название — Методические рекомендации «Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте» — данный документ обязателен к применению в целях исчисления налога на прибыль (письма Минфина от 03.09.10 № 03-03-06/2/57 + письмо от 04.09.07 № 03-03-06/1/640, письмо от 14.01.09 № 03-03-06/1/15 и от 22.06.10 № 03-03-06/4/61).
Высший арбитражный суд точку зрения Минфина не разделял. Так, в определении суда от 14.08.08 № 9586/08 сказано, что НК не предусматривает нормирование расходов на покупку ГСМ. Поэтому налогоплательщик вправе учесть такие расходы в объеме фактических затрат. Чуть позже чиновники чуть-чуть смягчили свою позицию, указав, что Если для какого-то транспортного средства нормы не утверждены, то организации могут заказать разработку нормативов специализированным организациям. Пока будет длиться процесс разработки норм, можно руководствоваться соответствующей технической документацией и информацией, предоставляемой изготовителем автомобиля (письмо Минфина от 10.06.11 № 03-03-06/4/67). И лишь в начале 2013 года Минфин в очередном из писем поменял свою позицию, указав, что использование утвержденных норм расхода горюче-смазочных материалов (ГСМ) на автомобильном транспорте является правом, а не обязанностью налогоплательщика (письмо Минфина от 30.01.13 № 03-03-06/2/12). При этом в качестве разъяснения данной позиции выступал вполне очевидный факт, что на основании пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на содержание служебного транспорта (автомобильного, железнодорожного, воздушного и иных видов транспорта). Кодексом не предусмотрено нормирование указанных расходов. Таким образом, можно констатировать, что на сегодняшний день для целей налогообложения материальные расходы в виде израсходованного топлива вполне допускается списывать в фактически понесенных суммах.
Что же касается норм, то их целесообразно использовать, прежде всего, в контрольных целях, поскольку в целом можно признать правоту Минфина в том, что топлива является активом повышенного риска хищения (так называемого слива топлива), а потому установление контроля за работниками, эксплуатирующими транспортные средства, вполне оправдано.
В завершении хотелось бы остановиться еще на двух видах расходов, связанных с особыми свойствами материально-производственных запасов. Так, очевидно, что материалы, имеющие жесткие размеры, не всегда будут израсходованы полностью, а будут формировать определенные потери - безвозвратные отходы. В письме Минфина от 26.08.13 № 03-03-10/34845 была изложена позиция, что технологические потери можно учесть при налогообложении прибыли на основании справки бухгалтера. И вдруг появляется еще одно письмо, в котором также указывается на полное списание технологических потерь, но при этом указывается, что желательно, чтобы в организации были разработаны нормативы технологических потерь (технологические карты, сметы технологического процесса), обосновывающие соответствующие расходы - письмо Минфина от 07.09.2016 № 03-03-05/52297.
Но более того, бывают совершенно специфичные виды материально-производственных запасов с особенными свойствами, объем запасов которых при хранении в естественных условиях будет уменьшаться. Этот процесс получил название естественной убыли ценностей. Так вот именно по этому процессу, который ведет к снижению уровня запасов, Минфин до сих пор стоит на позиции, что списание материалов необходимо производить только в пределах норм естественной убыли. А в письме Минфина от 23.05.2014 № 03-03-РЗ/24762 указывается, что нормы естественной убыли в обязательном порядке должны быть утверждены на уровне Правительства. Самостоятельно разработанные нормы не применяются. Все эти моменты необходимо обязательно учитывать организациям, чтобы избежать проблем в отношениях с контролирующими органами.
